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O PENOSO SISTEMA TRIBUTÁRIO BRASILEIRO

João Campos

Em nosso tema, que é a Tributação Geral no Mercosul, passamos a uma análise necessária do atual quadro tributário brasileiro em relação a outros grupos econômicos.

A incidência de impostos indiretos existentes no Brasil tem pesadas conseqüências sobre o preço final dos produtos, sobrecarregando o usuário final. Somos campeões mundiais disparados em tributação indireta, atingindo-se 43% sobre alimentos, 47% para tecidos, aproximadamente 45% em veículos, e 32% em bens intermediários, como o polietileno.9/10

Um outro estudo demonstrou que embora a carga tributária situe-se em torno de 25/26% do PIB, é insuportável para o contribuinte que efetivamente recolhe o imposto.11

Dessa forma, a alíquota básica do Imposto de Renda sobre as indústrias brasileiras vai a 45,8%, comparada com os 33,3% aplicados aos países da América Latina, 35,6% na América do Norte e Europa e 27,1% na Ásia e Pacífico.

No imposto sobre o valor agregado (ICMS e IPI), a alíquota é de 28,7% no Brasil, contra apenas 5,5% na Ásia e no Pacífico, 15,1% na América do Norte e Europa e 15,3% na América Latina.

Finalmente, os encargos sociais obrigatórios para as empresas também são aqui os mais elevados do mundo, atingindo 37,4% comparados a 10,3% nos blocos Asiático e Pacífico, 26,7% na América do Norte e Europa e 18,9% na América Latina.

Se o Brasil, o maior país do Mercosul, quiser tornar real a sua participação nesse contexto, deve lançar novas luzes sobre velhos e sábios ensinamentos, ainda mais sobrevindo a reforma tributária tão propalada pelo governo que assume em 1995.

Entre esses ensinamentos destaca-se o do Professor Alan Reynolds, do Hudson Institute, que merece transcrição nesta oportunidade:

"Os países, da mesma forma que as empresas, devem competir para produzir o máximo com o custo mínimo. Os impostos são parte importante dos custos de produção e do custo de vida. Para ganhar mais, as pessoas têm que produzir mais. Logo, o sistema tributário que penaliza os aumentos de renda penaliza, ao mesmo tempo, os aumentos de produção.

"Não é importante saber se a tributação é direta ou indireta, se recai sobre empresas ou sobre pessoas. O capital e o trabalho pagam todos os impostos, quer na forma de menor rendimento, quer na forma de maior preço".

Concluindo, o economista americano prevê um destino trágico para os países cujos governos não tenham uma visão equilibrada de suas relações com a sociedade:

"Qualquer país no qual o custo marginal do governo não é competitivo experimentará perda do seu capital físico (fuga de capitais) e do seu capital humano (emigração de profissionais)".12

SISTEMA CONSTITUCIONAL TRIBUTÁRIO

No Brasil, o sistema tributário tem sua origem na Constituição Federal, entre os artigos 145 a 155 e no art. 34 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias.

Segundo a Carta Magna, a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios podem instituir tributos sob a forma de impostos, taxas e contribuição de melhoria, contribuições sociais e empréstimos compulsórios.

Sem a preocupação de uma extensa gama de definições, até porque avizinha-se uma revisão constitucional que, certamente, modificará a estrutura tributária ora em vigor, vamos apenas percutir os impostos que mais influência terão no Mercosul, comparando-os, de forma ligeira, com os adotados nos demais Estados-partes.

Por questão didática, impõe-se firmar que o sistema tributário constitucional brasileiro divide-se em cinco partes, entre os artigos já citados, já que a sexta parte - a da repartição das receitas tributárias - refere-se mais ao Direito financeiro e não à convivência entre os sujeitos ativos e passivos da relação tributária.13

Como princípio basilar, tudo o que estiver em lei é permitido ao fisco e nada obriga o contribuinte se não estiver em lei.

À União (art. 153) estão reservados os seguintes impostos:

I - importação de produtos estrangeiros;

II - exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou nacionalizados;

III - renda e proventos de qualquer natureza;

IV - produtos industrializados;

V - operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliários;

VI - propriedade territorial rural;

VII - grandes fortunas, nos termos de lei complementar.

À exceção do imposto sobre grandes fortunas, pendente de lei complementar, os demais encontram-se previstos no Código Tributário Nacional.

A União pode, ainda, instituir impostos não previstos no artigo acima, desde que não sejam cumulativos ou não tenham fato gerador ou base de cálculo próprios dos já discriminados no sistema e em caso de iminência ou guerra externa, mesmo que não estejam dentro de sua competência tributária.

Os Estados e o Distrito Federal (art. 155) podem instituir:

I - impostos sobre:

a) transmissão causa mortis e doação de quaisquer bens ou direitos;

b) operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior;

c) propriedade de veículos automotores;

II - adicional de até cinco por cento do que for pago à União por pessoas físicas ou jurídicas domiciliadas nos respectivos territórios, a título de imposto previsto no art. 153, III, incidente sobre lucros, ganhos e rendimento de capital.

Os Municípios (art. 156) podem instituir impostos sobre:

I - propriedade predial e territorial urbana;

II - transmissão intervivos, a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos à sua aquisição;

III - vendas a varejo de combustíveis líquidos e gasosos, exceto óleo diesel;

IV - serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, I, b, definidos em lei complementar.

Dentro do espírito da investigação para este evento, vamos destacar apenas os impostos de importação , exportação e produtos industrializados, como competência da União; o ICMS, de competência estadual, deixando para uma outra oportunidade, a abordagem do ISS, que terá grande importância quando ocorrerem prestações de serviços de estrangeiros no Brasil.

O IMPOSTO SOBRE IMPORTAÇÃO E EXPORTAÇÃO

O Decreto 92.930/86 colocou em vigor o Artigo VII do Acordo Geral sobre Tarifas Aduaneiras e Comércio (GATT), do qual o Brasil é signatário com outros 124 países, fato que foi considerado na elaboração da Carta de 1988.

Em razão disso, é o Poder Executivo que tem competência para alterar alíquotas de importação e exportação, tornando-se tal instrumento legislativo de suma importância para implementação do Mercosul.

Foi com base nessa faculdade que o Brasil firmou o acordo de restrições que um dos principais protocolos do Mercosul e que permite a eleição de uma tarifa externa comum aos Estados-partes.

Sobre este ponto, rapidamente, gostaríamos de percutir e trazer à luz um artifício utilizado pelos governos que é a chamada "tarifa zero". Questiona-se nos meios jurídicos se quando a Carta Magna defere à autoridade tributária alterar a alíquota , está permitindo a "isenção branca" ou tarifa zero que equivale a não cobrar alíquota nenhuma.

Vale dizer que no momento em que se reduz a zero a tarifa, o imposto já está instituído e, pois, é do espírito da lei que ele seja cobrado. Em nosso entender, a tarifa mínima não é a tarifa zero, mas qualquer valor acima desta. A questão não é meramente acadêmica, vez que ao produto que se destina ao exterior incorporam-se valores de capital e trabalho essenciais ao país, não se compreendendo o sentido de utilidade em tal exportação à tarifa zero.

O fato gerador é a entrada de mercadoria estrangeira no país, real ou ficta, assim entendida aquela que venha a não ser encontrada em estoque uma vez importada..

A base de cálculo é o valor constante de pautas do GATT, a quantidade de mercadoria ou o valor da arrematação, em caso de alienação pública de produtos apreendidos.

No imposto sobre exportação o fato gerador é a saída do território nacional de produtos nacionais ou nacionalizados.

A base de cálculo é o preço normal do produto, a vista ou o constante de pautas do Conselho Monetário Nacional.

IVES GANDRA MARTINS observa que com o advento da Constituição Federal, ao contrário do que ocorre com a alíquota, a base de cálculo não pode ser alterada pelo Poder Executivo (art. 25 do ADCT), limitação que vem causando grandes problemas na área.14

O IMPOSTO SOBRE PRODUTO INDUSTRIALIZADO

JOSÉ CARLOS GRAÇA WAGNER apontava o IPI como um tributo em extinção já nos extertores de 1992, porque se aproximava, então, uma ampla reforma tributária até hoje não concretizada. Como agora se fala novamente na dita reforma, aquele autor prevê que um imposto como o IVA (imposto sobre o valor agregado), adotado no Mercado Comum Europeu, venha subistituir o IPI, o ICMS e o ISS.15

Informam o IPI dois princípios básicos: o da não-cumulatividade e o da essencialidade.

Pelo princípio da essencialidade, resolve-se que sendo ou não essencial à vida, o produto industrializado, a aplicação do tributo pode ser seletiva. Por não-cumulatividade, a cada nova operação se abate o valor cobrado a título de imposto nas operações anteriores.

No caso da não-cumulatividade há uma discrepância entre o texto constitucional e o CTN, já que naquele o princípio da não cumulatividade se refere a duas operações sucessivas e neste a dois períodos sucessivos, que pode tratar de várias operações.

Aliás, a mesma controvérsia se instala em relação ao ICMS, entre a previsão constitucional e o Decreto-lei 406/68, que tem natureza de lei complementar.

Para efeito de base de cálculo do IPI, se entende "qualquer operação que lhe modifique a natureza ou a finalidade, ou que o aperfeiçoe para consumo"(CTN, art. 46, parágrafo único).

Ou, ainda, "o valor da operação de que decorrer a saída da mercadoria"(art. 47, II) e, na falta desse valor, "o preço corrente da mercadoria, ou sua similar, no mercado atacadista da praça do remetente".

Para efeito de Mercosul, estas distinções serão de extrema importância, como se verá, para enquadramento de um produto no regime de liberação, via certificados de origem.

O ICMS

O ICMS, seguramente o mais complexo de todos os tributos existentes no âmbito do Mercosul, é caracterizado por um forte controle legislativo emanado do CONFAZ (Conselho de Política Fazendária), que delibera sob a forma de convênios.

Desde que o antigo imposto federal de vendas mercantis foi alterado para imposto sobre vendas e consignações e atribuído, na partilha dos impostos, aos Estados e Distrito Federal, surgiram conflitos ou guerra tributária entre os Estados, provocando não-só danos aos contribuintes, mas avolumando-se os processos.

A última reforma tributária alterou o imposto de vendas e consignações, que era cumulativo, para o imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias, de estrutura não cumulativa.

Todavia, a guerra continua e é bastante acirrada entre Estados produtores e Estados consumidores.

Sobretudo, para o Mercosul, interessa saber que o ICMS, não obstante seja de competência estadual, é quase que um imposto federal , já que seus elementos constitutivos (fato gerador, alíquota, sujeitos ativo e passivo, base de cálculo, etc.) são definidos por Lei Complementar e por Convênios do CONFAZ, obtidos por unanimidade de todos os Estados.

Algumas características básicas desse sistema militam contra a existência pacífica do tributo, conforme hoje estruturado, como vamos, rapidamente, informar adiante.

O primeiro problema é que a instituição ou alteração da estrutura tributária é competência do Poder Legislativo, que obtém suas decisões em quórum qualificado.

Os convênios (ato de competência do Poder Executivo), firmado por Secretários de Estado da Fazenda (representantes do Poder Executivo), devem ser ratificados pelo Poder Legislativo.

Na prática, os convênios vêm sendo ratificados por Decretos do Poder Executivo, o que se afigura absurdo, pois resulta em que o mesmo órgão que celebra o instrumento, é encarregado de ratificá-lo.

Os convênios não podem laborar sobre matéria que esteja afeta à Lei complementar, mas tão-somente nos casos de vácuo lacuna desta.

Na prática, os convênios vêm tratando de isenções, remissões, anistias e até substituição tributária, o que não tem sentido e causa grandes problemas judiciários, na medida em que pelo instituto da substituição se redefine quem sejam os sujeitos ativos e passivos da obrigação tributária, transferindo-se direitos e deveres de um Estado para outro, de um contribuinte para outro, a bel-prazer dos governos com assento no CONFAZ.16

Quando comentam o art. 155, XII, da Constituição de 1988, GRECO e ZONARI ensinam que "ao substituir a indicação do convênio (como instrumento para conceber ou revogar isenções) por ‘deliberação’, houve alteração importante porque a celebração de convênio é típico ato administrativo praticado pelo Executivo, enquanto ‘deliberação’ pressupõe manifestação de vontade do Estado, o que implica participação do Poder Legislativo".17

Outro ponto é que pelo requisito da unanimidade no CONFAZ e pela exigência de ratificação dos convênios, um Estado como a Paraíba poderá influenciar ativamente a importação ou exportação de produtos de Mato Grosso do Sul, bastando para isso assinar ou não, ratificar ou não, um determinado convênio.

No que concerne aos produtos semi-elaborados, uma inconstitucional delegação de competência ao CONFAZ poderá obstar ou não a comercialização de um produto de determinado Estado, bastando conferir-lhe ou não a rubrica de produto semi-elaborado, conferindo-lhe imunidade ou não, nos termos da Constituição Federal.

Os autores acima clareiam esse problema, dizendo que "pretender sustentar que qualquer etapa de industrialização no exterior já seria suficiente para afastar a imunidade e tributar o bem como semi-elaborado é admitir que um automóvel exportado sem pneus seria um semi-elaborado, o que a nosso ver é inaceitável".18

Demandaria horas de debate o levantamento de outras questões relativas ao ICMS. Todavia, essas já servem para fixar pontos controvertidos que vão esquentar a discussão, tanto no âmbito do Mercosul como a nível de Congresso Nacional, na revisão tributária, lembrando sempre que um artigo constitucional só se altera com votação em dois turnos e 3/5 de quórum específico.

OS TRIBUTOS MAIS IMPORTANTES NOS DEMAIS PAÍSES

O IVA (imposto sobre o valor agregado) é adotado na Argentina e no Paraguai. Na Argentina o IVA, de competência nacional, está previsto na Lei 23.349/85 e regulamentado pelo Decreto 2.407/86, havendo um sistema de distribuição para as Províncias e Códigos Tributários provinciais.

Quanto à parte fiscal em relação a investimentos estrangeiros na Argentina e o grau de liberalização correspondente, pode-se avaliar pela afirmação do jurista argentino EFRAÍN RICHARD , em outubro de 1994, "o mais importante para os investidores estrangeiros é a possibilidade de transferência para o exterior dos lucros líquidos realizados pelo investimento, como assim também do investimento original sem condicionamento algum".19

No Paraguai, o IVA incide nacionalmente sobre alienação e importação de bens ou prestações de serviços a título oneroso, mas sem vínculo trabalhista.20

No Uruguai vige o IMESI (imposto sobre mercadorias, serviços e importações), de caráter nacional e que convive em um sistema ultraliberal, onde existe tratamento de paraíso fiscal para empresas offshore, ampla liberdade cambial e de capitais, inclusive com anonimato do investidor.1

Além disso, o Uruguai propicia uma série de vantagens fiscais, como a inexistência do imposto de renda das pessoas físicas, tributando-se somente as rendas empresariais. As operações de serviços realizadas fora do Uruguai também não são tributadas. Esses sistemas, como anota o Professor MARCOS SIMÃO FIGUEIRAS1, existem desde 1948, portanto, muito antes do Mercosul.

Após 31 de dezembro, caso essas vantagens continuem a existir, estarão em desacordo com a Carta de Assunción e o pequeno Uruguai poderá sofrer dos seus parceiros de Mercosul as mesmas pressões que a Europa impõe ao principado de Luxemburgo.23

A TARIFA COMUM EXTERNA

O projeto de tarifa comum externa (arancel externo común), si mesmo definido como um dos principais instrumentos para a conformação do Mercado Comum do Cone Sul - Mercosul, foi aprovado pelo GMC do Mercosul sob o número 7/94.

Seus mais relevantes princípios, definidos no art. 3o , são:

a) os bens de capital convergirão em forma linear e automática até uma tarifa comum de 14% em janeiro de 2001, podendo-se determinar por consenso posições com níveis inferiores. Para estes efeitos se constituirá um Grupo Ad-Hoc. Paraguai e Uruguai convergirão, em forma linear e automática, à dita alíquota durante o período que se estenderá até 1 de janeiro de 2006.

b) para os bens de informática e telecomunicações, a convergência será linear e automática até uma tarifa comum de 16% em 1 de janeiro de 2006. Um Grupo de trabalho ad hoc determinará os itens com níveis de TCE inferiores a 16%, assegurando a consistência da estrutura tarifária respectiva.

No artigo 4o. estabelece-se que Argentina, Brasil e Uruguai poderão manter até 1 de janeiro de 2001 um número máximo de 300 itens tarifários da Nomenclatura Comum do Mercosul a título de exceção à TCE, excluindo-se desse número as correspondentes a bens de capital, informática e telecomunicações.

Brasil e Argentina convencionaram 233 itens de exceção cada um, relação já publicada, embora ainda não ratificada.

O Paraguai e Uruguai têm direito a situação de nações mais favorecidas, razão porque lhes são dados prazos e privilégios mais elásticos.

O importante é que o regime geral de origem (que definirá quando um produto pode ser considerado nacional ou originário deste ou daquele país) será implantado automaticamente a partir de 2001 com prazo máximo para conclusão em 2006.

CONCLUSÕES

É evidente que os problemas tributários aqui apresentados, em linhas gerais, são muito mais complexos do que se poderia englobar numa simples palestra.

Só a questão da ratificação via Congresso dos acordos celebrados no âmbito do Grupo do Mercado Comum demandaria um seminário próprio.

Porém, a título de conclusão, gostaríamos de demarcar a necessidade de um posicionamento firme do Estado de Mato Grosso do Sul e de Campo Grande em torno desse esforço pela implantação do Mercosul.

Incomodou-nos, até hoje, constatar que este Estado tem a maior fronteira com o Paraguai e que a maior rodovia paraguaia dirige-se para Ciudad Del Este, na fronteira com Foz do Iguaçu, estabelecendo-se uma via de desenvolvimento que beneficiará cidades do Paraná, de Santa Catarina e do Rio Grande do Sul.

Causa-nos espécie ler em revistas especializadas anúncios de licitações e de compras de material e equipamento para obras do gasoduto Brasil-Bolívia sem que nosso Estado, através de suas autoridades mais proeminentes arregimentem os empresários locais e a própria comunidade em busca desse filão.

Assusta-nos pensar que as universidades européias, especialmente suíças e belgas, australianas, alemãs e até mesmo grupos asiáticos têm milhões de dólares para investir em meio ambiente e biodiversidade, pesquisa da vida selvagem e alternativas para a indústria alimentícia e não há um programa de captação dessas verbas.

Enfim, é preciso lembrar que Campo Grande poderia ser hoje um pólo de discussão e decisão do Mercosul, quando menos, para atrair investimentos de recuperação de nossas rodovias, melhoria da rede hoteleira e exploração do turismo ecológico.

Incomoda-nos, sim, saber que estamos fora desse processo e essa é a razão de nosso apelo nesta manhã. lembrando o que o escritor Anthony Hobbins, o profeta do otimismo, costuma dizer em seus seminários: seremos aquilo que quisermos ser, talvez mais, porém, nunca menos.

Essa é nossa mensagem a Campo Grande e a Mato Grosso do Sul.

NOTAS

1 Revista "Carta", novembro 1994, p. 24.

2 Idem, p. 25.

3 FIGUEIRAS, M. SIMÃO, "Mercosul no contexto latino-americano", Ed. Atlas, 1994, p. 84.

4 VALDES COSTA, RAMON, "Aspectos juridicos-tributarios del Mercosur", Revista de la Facultad de Derecho, Motevideo, Uruguai, jul./dez., p. 91.

5.TAVOLARO, AGOSTINHO TOFFOLI, "Tratados para evitar a dupla tributação internacional", in "Curso de Direito Tributário", Ed. CEJUP, V. II, 1993, p. 14.

6.XAVIER, ALBERTO, "Direito tributário internacional do Brasil: tributação das operações internacionais", 2a. Ed., Forense, R. de Janeiro, 1993, p. 95.

7.VALDES COSTA, RAMON, "Instituciones de derecho tributario", Buenos Aires, Ed. Depalma, 1992, p.35.

8.GAZETA MERCANTIL, Sexta-feira, 18/11/94, Caderno Especial Fim de Semana, p. 2.

9.PINHEIRO, LILIANA, "Preço de alimentos inclui 57 tributos", "O Estado de S. Paulo", S. Paulo, 9/1/94, Economia, B-6, mencionando estudo da ABIA-Associação Brasileira das Indústrias da Alimentação e também pela empresa de consultoria Rezende e Accorsi.

10.BETING, JOELMIR, "Impostos ocultos", "O Estado de S. Paulo", S. Paulo, 26/1/94, Economia, citando pesquisa de Ernst & Young.

11.GIACOMETTI, CELSO, "A reforma inadiável", "O Estado de S. Paulo". S. Paulo, 27/10/93, p. B-2.

12.CRETELLA JR., JOSÉ, "Curso de Dir. Tributário Constitucional", Ed. Forense Universitária, 1993, p. 12.

13 MARTINS, IVES GANDRA, "Sistema Constitucional Tributário", no "Curso de Direito Tributário", Ed. CEJUP, 1993, Vol. I, p. 19.

14 MARTINS, IVES GANDRA, ob. cit. p. 23.

15 WAGNER, JOSÉ CARLOS GRAÇA, "IPI - Curso de Direito Tributário", Ed. CEJUP, 1993, Vol. II, p. 33.

16 GRECO, MARCO AURÉLIO e ZONARI, ANNA PAULA, "ICMS - Benefícios fiscais - Isenções, convênios, imunidades - Produtos semi-elaborados", em "Curso de Direito Tributário", Ed. CEJUP, 1993, Vol. II, p. 199/211.

17 GRECO, MARCO AURÉLIO e outra, ob. cit. p.90.

18 GRECO, MARCO AURÉLIO e outra, ob.cit., p. 211.

19 RICHARD, EFRAÍN HUGO, Diretor do Instituto de la Empresa de la Academia Nacional de Derecho y Ciencias Sociales de Cordoba, Argentina, em palestra proferida em Chapecó-SC, em outubro de 1994.

20 O IVA no Paraguai está consolidado na Lei 125/91 e regulamentado no Decreto 13.424/92.

21 FIGUEIRAS, MARCOS SIMÃO, ob.cit., p. 45.

22 FIGUEIRAS, MARCOS SIMÃO, ob.cit., p. 32.

23.AZEVEDO SETTE, ORDÉLIO, "Aspectos tributários e econômicos da integração do Cone Sul: o Mercosul", publicação da Associação Brasileira de Direito Financeiro, Resenha Tributária, Rio de Janeiro, 1992, p. 68.

CAMPO GRANDE, MS, NOVEMBRO, 1994.

Palestra proferida na Sede do Colegio de Abogados del Paraguay, 1994

Palestra proferida na Sede da Associação Comercial, 1994

 

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